Sehr geehrte Damen und Herren,
nach den Gesetzesänderungen zum Jahreswechsel bestimmt die Rechtsprechung wieder unseren Kontaktbrief. Die Ge-richte mussten sich mit vielfältigen alltagsnahen Sachverhalten unter steuerlichen Aspekten befassen, etwa einem Unfall auf dem Weg zur Arbeit, dem nicht geplanten Studienverlauf eines Kindes, einem Fehler in der Steuererklärung für das Vorjahr und der Übernahme der Pflegekosten für einen Elternteil – meist zugunsten der Steuerpflichtigen.
Mit freundlicher Empfehlung
Kompliziert: Voller Schuldzinsenabzug bei teils vermieteter, teils selbst genutzter Immobilie
Wer eine Immobilie kauft oder baut und anschließend komplett vermietet, kann die aus der Finanzierung der Investition resultierenden Schuldzinsen in voller Höhe als Werbungskosten bei den Vermietungseinkünften absetzen. Wird die Immobilie mit Eigen- sowie Fremdkapital finanziert und teils vermietet, teils selbst genutzt, müssen die Schuldzinsen aufgeteilt werden, sofern nicht der Nachweis gelingt, dass das Fremdkapital ausschließlich für den vermieteten Teil der Immobilie verwendet wurde.
Diese sich bereits aus älterer Rechtsprechung ergebenden Grundsätze hat der Bundesfinanzhof (BFH) vor Kurzem bestätigt und dahingehend ergänzt, dass sie auch dann gelten, wenn ein Mehrfamilienhaus in Eigentumswohnungen aufgeteilt und eine der – sonst vermieteten – Wohnungen noch in der Bauphase veräußert wird. Geklagt hatte ein Ehepaar, das für knapp 90.000 € ein Grundstück erworben und für rund 432.000 € darauf ein Dreifamilienhaus samt Außenanlagen errichtet hatte. Der Grundstückskauf wurde in voller Höhe per Darlehen finanziert, zur Finanzierung
der Herstellungskosten ein weiteres Darlehen über 160.000 € aufgenommen. Alle Mittel flossen auf ein Baukonto, über welches die Handwerkerrechnungen gezahlt wurden. Eine Aufteilung der Herstellungskosten auf die drei Einheiten wurde nicht vorgenommen.
Während die Eheleute die Schuldzinsen in voller Höhe als Werbungskosten in Zusammenhang mit den beiden vermieteten Wohnung geltend machten, ließ das Finanzamt den Abzug nur nach dem Verhältnis der Miteigentumsanteile zu. FG und BFH folgten dem, weil ein wirtschaftlicher Zusammenhang der Schuldzinsen mit den Herstellungskosten der beiden vermieteten Wohnungen nicht vor-lag, nachdem Eigen- und Fremdkapital sowie die Kauf-preisraten auf dem einheitlichen Baukonto vermischt und die Herstellungskosten davon bezahlt worden waren.
Sieht man von der Fremdfinanzierung des Grundstücks ab, hätten die Eheleute den vollen Schuldzinsenabzug erreichen können, wenn
– zwei Baukonten eingerichtet, anschließend das Eigen-kapital sowie die Kaufpreisraten auf das Konto 1 und die Darlehensmittel auf das Konto 2 überwiesen worden wären;
– auf allen Handwerkerrechnungen vermerkt worden wäre, auf welche der drei Wohnungen sie sich beziehen;
– die Handwerkerrechnungen für die beiden vermieteten Wohnungen ausschließlich über das Konto 2 und diejenigen für die veräußerte Wohnung allein über das Konto 1 gezahlt worden wären.
Entfällt das Fremdkapital danach komplett auf die einzeln zurechenbaren Herstellungskosten der beiden Mietwohnungen, können nur aufteilbare Kosten, wie etwa für Dach, Verputz und Anstrich über das Eigenkapitalkonto gezahlt werden. Entsprechend kann verfahren werden, wenn die Bauherren einen Teil des Gebäudes selbst beziehen.
Abzugsfähig: Krankheitskosten nach Unfall bei Fahrt zwischen Wohnung und Tätigkeitsstätte
Arbeitnehmer können Aufwendungen für Fahrten mit ihrem Pkw zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte nur in Höhe der Entfernungspauschale von 0,30 €/km als Werbungskosten geltend machen. Mit der Entfernungs-pauschale sind nach § 9 Abs. 2 Satz 1 EStG sämtliche Aufwendungen abgegolten, die durch derartige Fahrten veranlasst sind. Allerdings gilt diese Beschränkung nach einer neuen Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) nicht für Krankheitskosten infolge eines Unfalls anlässlich einer solchen Fahrt.
Erstritten wurde das Urteil von einer Arbeitnehmerin, die bei einem Wegeunfall schwere Verletzungen im Gesicht und an der Nase erlitten hatte. Die Berufsgenossenschaft hatte die Kosten nur in Höhe der Fallpauschale für eine Operation übernommen, darüber hinausgehende Operationskosten, Kosten für weitere Behandlungen sowie behandlungsbedingte Fahrtkosten in Höhe von insgesamt 2.402 € musste die Arbeitnehmerin selbst tragen. Der BFH hat dazu klargestellt, dass die Entfernungspauschale nur fahrzeug- und wegstreckenbezogene Mobilitätskosten abgilt, nicht aber Kosten infolge von Personenschäden; diese sind zusätzlich als Werbungskosten abzugsfähig.
Selbst die Finanzverwaltung zeigt sich abweichend vom Gesetzeswortlaut großzügiger als das Finanzamt und -gericht im vorliegenden Fall, indem sie in H 9.10 LStH unter „Unfallschäden“ in Form einer Billigkeitsregelung aufführt, unter welchen Voraussetzungen Aufwendungen für die Beseitigung von Sachschäden nach einem Pkw-Unfall als Werbungskosten neben der Entfernungspauschale abzugsfähig sind. Eine solche Verwaltungsanweisung bindet zwar die Finanzgerichte nicht, eigentlich aber die Finanzämter.
Ehegatten: Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendun-gen bei Einzelveranlagung
Eheleute können alljährlich wählen, ob sie sich einzeln oder gemeinsam zur Einkommensteuer veranlagen lassen und sich damit für die jeweils günstigere Alternative ent-scheiden. Im Fall der Einzelveranlagung ist ein weiteres Wahlrecht zu beachten: Grundsätzlich werden Sonderausgaben, außergewöhnliche Belastungen und die Steuerermäßigungen für haushaltsnahe Dienst- und Handwerkerleistungen sowie für energetische Sanierungen dem Ehe-gatten zugerechnet, der die Aufwendungen wirtschaftlich getragen hat. Auf übereinstimmenden Antrag der Eheleute
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können diese Aufwendungen jedoch auch jeweils hälftig abgezogen werden.
Für die letztgenannte Variante hatte sich ein Ehepaar aus Baden-Württemberg entschieden. Anders als von diesen erwartet, rechnete das Finanzamt die Vorsorgeaufwendungen jedoch nicht hälftig den Eheleuten zu, um anschließend Höchstbetragsberechnung und Günstigerprüfung durchzuführen, sondern führte diese Berechnungen zuerst durch und verteilte danach den sich ergebenden abzugsfähigen Betrag hälftig auf beide. Infolgedessen fiel der Sonderausgabenabzug der Ehefrau um 2.050 € niedriger aus als berechnet.
Der Bundesfinanzhof (BFH) hat dem widersprochen und entschieden, dass Abzugsbeträge etc. stets zunächst hälftig aufzuteilen sind. Erst in einem zweiten Schritt ist dann die Abzugsfähigkeit der Aufwendungen zu prüfen. Dies leitet der BFH insbesondere aus dem Wortlaut der Regelung in § 26a Abs. 2 Satz 2 EStG ab. Dem stehen weder das Ziel der Steuervereinfachung noch das Prinzip der Individualbesteuerung entgegen.
Das Urteil hat nicht nur Auswirkungen auf den Abzug von Sonderausgaben, sondern auch auf den von außergewöhnlichen Belastungen. Erst nach deren Aufteilung auf die Eheleute ist anhand des jeweiligen Gesamtbetrags der Einkünfte zu prüfen, ob diese Aufwendungen sich angesichts der zumutbaren Belastung des einzelnen Ehegatten aus-wirken. Im Übrigen ist der BFH bereits in einer älteren Entscheidung zu dem Ergebnis gelangt, dass auch ein Behinderten-Pauschbetrag eines Ehegatten hälftig auf die Eheleute aufgeteilt werden kann.
Kindergeld: Änderung des Studienverlaufs bei mehr-aktiger einheitlicher Erstausbildung
Solange ein Kind das 25. Lebensjahr noch nicht vollendet hat und sich u.a. in erstmaliger Berufsausbildung befindet, haben die Eltern Anspruch auf Kindergeld. Eine Erstausbildung liegt auch dann vor, wenn sie sich aus mehreren zusammenhängenden Ausbildungsabschnitten zusammen-setzt. Nach Abschluss der Erstausbildung bleibt der Kindergeldanspruch bis zum Erreichen der Altersgrenze bestehen, sofern das Kind eine Zweitausbildung absolviert, gleichzeitig aber nicht an mehr als 20 Stunden pro Woche erwerbstätig ist.
Mit einem in diesem Zusammenhang häufig auftretenden Abgrenzungsproblem musste sich jüngst der Bundesfinanzhof (BFH) auseinandersetzen. Ein im Dezember 1992 geborenes Kind hatte nach dem Abitur bis Januar 2015 eine Banklehre absolviert. Schon im April 2014 hatte es sich um einen Studienplatz am Bankkolleg des Genossen-schaftsverbands bemüht, um Bankfachwirt zu werden. Da dieser Studiengang nicht zustande kam, folgte im Juni 2015 eine Bewerbung für einen Onlinestudiengang Betriebswirtschaftslehre, der im September 2015 aufgenommen wurde. Seit Abschluss der Lehre war das Kind voll erwerbstätig.
Den Antrag des Vaters, ab September 2015 wieder Kindergeld zu gewähren, lehnte die Familienkasse ab. Ebenso wies das FG die dagegen gerichtete Klage ab, weil wegen der Umorientierung hinsichtlich des Studiengangs keine einheitliche Erstausbildung vorliege und die volle
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Erwerbstätigkeit während der Zweitausbildung dem Kindergeld entgegenstehe. Der BFH folgte dem nicht: Hier ist nach seiner Auffassung ein enger zeitlicher und sachlicher Zusammenhang zwischen beiden Ausbildungsabschnitten gegeben. Der zeitliche Zusammenhang resultiert bereits aus der Bewerbung um einen Studienplatz am Bankkolleg während der Lehre, die anschließende Verzögerung und Umorientierung hat das Kind nicht zu vertreten. Weiterhin stehen eine Banklehre und ein BWL-Studium in einem ausreichenden fachlichen Zusammen-hang zueinander.
Der BFH hat die Sache allerdings an das FG zurückverwiesen, weil wegen der Parallelität von Erwerbstätigkeit und Studium noch geklärt werden muss, ob eine Erstausbildung oder eine berufsbegleitende Weiterbildung vor-liegt. Dies richtet sich insbesondere nach der Dauer des Arbeitsverhältnisses, der geforderten Qualifikation und der Abstimmung der Arbeits- und Studienzeiten.
Private Kfz-Nutzung (1): Widerlegung durch gleich-wertigen privaten Pkw
Unternehmer, zu deren Betriebsvermögen ein Pkw gehört, müssen den aus Privatfahrten resultierenden Nutzungs-wert dem Ergebnis des Unternehmens hinzurechnen. Dieser Zuschlag lässt sich nur dann vermeiden, wenn das Fahrzeug ausschließlich betrieblich genutzt wurde. Als Nachweis dafür akzeptieren die Finanzämter im Regelfall nur ein akribisch geführtes Fahrtenbuch. Denn sie gehen aufgrund der allgemeinen Lebenserfahrung davon aus, dass ein Firmenwagen auch privat gefahren wird. Dieser Anscheinsbeweis, kann – ohne Fahrtenbuch – erschüttert werden, wenn dem Unternehmer ein nach Gebrauchswert und Status zumindest gleichwertiges Privatfahrzeug zur Verfügung steht. Mit der Frage, wann dies der Fall ist, hat sich das FG Niedersachsen befasst und ist zu dem Ergebnis gelangt, dass unter
– Gebrauchswert „der Wert einer Sache hinsichtlich ihrer Brauchbarkeit, ihrer Eignung für bestimmte Funktionen und Zwecke, mit anderen Worten der Nutzwert zu verstehen ist“. Dabei können Umstände wie Motorleistung, Hubraum, Höchstgeschwindigkeit und Ausstattung berücksichtigt werden.
– dem Aspekt des Status eines Fahrzeuges vor allem Prestigegesichtspunkte zu berücksichtigen sind.
Das Urteil wurde zugunsten des einzigen Gesellschafters einer im Baubereich tätigen GmbH & Co. KG gefällt, zu deren Betriebsvermögen ein Fiat Doblo Easy 2.0 16V Multijet gehört, für den nach Auffassung der Betriebsprüfung mangels Fahrtenbuchs ein Nutzungswert anzusetzen war. Privat verfügte der Geschäftsführer im Streitjahr 2013 über einen Mercedes Benz C 280 T, der ihm zur alleinigen Nutzung zur Verfügung stand. Obwohl der Mercedes bereits 1997 zugelassen worden war und eine hohe Laufleistung aufwies, stufte das FG ihn als gleichwertig mit dem 2012 zugelassenen Fiat-Kastenwagen ein. Alter und Tachostand des Mercedes wurden letztlich ausgeglichen durch den höheren Anschaffungspreis, mehr Hub-raum, mehr PS und die größere Höchstgeschwindigkeit; auch der Status sprach für den Benz. Andererseits handelte es sich bei dem Fiat um den einzigen Pkw des Betriebs, der nahezu dauerhaft mit Werkzeug beladen war und zur Mitnahme von Mitarbeitern genutzt wurde.
Das FG hat keine Revision zugelassen, daher bleibt abzu-warten, ob das Finanzamt Nichtzulassungsbeschwerde einlegen wird.
Private Kfz-Nutzung (2): Leasing, Kostendeckelung und 1 %-Methode
Insbesondere bei älteren, voll abgeschriebenen Fahrzeugen übersteigt der nach der 1 %-Methode ermittelte Nutzungswert für einen Firmenwagen häufig die tatsächlichen Kraftfahrzeugkosten des betreffenden Wirtschafts-jahres. Für solche Fälle hat die Finanzverwaltung eine Billigkeitsregelung geschaffen, die sog. Kostendeckelung: Wird nachgewiesen, dass die tatsächlichen Kosten niedriger als der Nutzungswert laut 1 %-Methode sind, ist der Nutzungswert nur in Höhe der tatsächlichen Kosten anzusetzen.
Da diese Billigkeitsregelung jedoch keine gesetzliche Grundlage hat, vielmehr in § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG ausdrücklich geregelt wird, dass der Nutzungswert nur nach der 1 %-Methode oder mittels Fahrtenbuchs zu berechnen ist, besteht nach Auffassung des FG Rheinland-Pfalz kein Anspruch auf Anwendung der Kostendeckelung. Denn die Verwaltungspraxis führt letztlich zu einer nicht vorgesehenen Korrektur des Gesetzes und verstößt damit gegen das verfassungsrechtliche Legalitätsprinzip. Ähnlich hat der Bundesfinanzhof (BFH) bereits zu einer anderen generellen Billigkeitsregelung entschieden.
Im Urteilsfall hätte die Kostendeckelung nach Auffassung des FG jedoch ohnehin nicht gegriffen. Der betroffene, seinen Gewinn durch Einnahmen-Überschussrechnung ermittelnde Einzelunternehmer hatte den Firmenwagen geleast, die Sondervorauszahlung bereits im Vorjahr geleistet, zwecks Ermittlung der Kraftfahrzeugkosten aber nicht über den Gesamtleasingzeitraum verteilt. Eine der-artige Verteilung ist aber laut FG zwingend, da einerseits auf die Gesamtkosten abzustellen ist, dies andererseits zwischenzeitlich auch von der Finanzverwaltung gefordert wird. Hierzu verweist das FG auf die bereits in KB 194/19 vorgestellte Verfügung der Finanzbehörden Hamburgs.
Gegen das Urteil wurde Revision eingelegt, sodass der BFH sich sowohl zur Billigkeitsregelung wie auch zur Berücksichtigung von Leasingsonderzahlungen äußern wird. Insbesondere Fahrer älterer Fahrzeuge sollten sich daher vorsorglich mit einem Fahrtenbuch anfreunden, falls der BFH sich weniger großzügig als die Finanzver-waltung zeigt.
Korrektur: Offenbare Unrichtigkeit mangels Ansatzes eines Verlusts in der Steuererklärung
Ein Steuerbescheid wird einen Monat nach seiner Bekanntgabe bestandskräftig und kann danach nur noch dann geändert werden, wenn eine der Korrekturvorschriften der Abgabenordnung dies zulässt. Zu diesen Korrekturvorschriften gehört § 129 AO, wonach das Finanzamt Schreibfehler, Rechenfehler oder ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass des Bescheids unterlaufen sind, berichtigen kann bzw. bei berechtigtem Interesse des Steuerpflichtigen berichtigen muss. Dies gilt für Fehler des Finanzamts wie auch für Fehler des Steuerpflichtigen, die das Finanzamt übernommen hat, obwohl sie erkennbar waren.
Erkennen musste das Finanzamt nach Ansicht des FG Niedersachsen, dass ein Ehepaar beim Ausfüllen der Einkommensteuererklärung einen Verlust aus Aktiengeschäften versehentlich nicht eingetragen hatte, denn die Eheleute hatten eigens eine Verlustbescheinigung bei der depotführenden Bank beantragt. Die Steuererklärung war ohne Verlusteintrag elektronisch an das Finanzamt übermittelt und dort vollelektronisch bearbeitet, anschließend ein erklärungsgemäßer Bescheid erlassen worden. Den Fehler hat-ten die Eheleute erst bei der Erstellung der Steuererklärung für das Folgejahr bemerkt und darauf eine Berichtigung beantragt.
Die offenbare Unrichtigkeit resultierte laut FG daraus, dass die Eheleute den Verlust entweder versehentlich nicht erfasst hatten oder der erfasste Betrag nicht in die Steuererklärung übernommen worden war. Rechtliche Gründe, die gegen die Geltendmachung des Verlusts gesprochen und eine Änderung wegen offenbarer Unrichtigkeit ausgeschlossen hätten, waren nicht ersichtlich. Diesen Fehler hatte das Finanzamt übernommen; er war für das Finanzamt bei der Veranlagung auch erkennbar, weil ihm die Steuer- und Verlustbescheinigungen vorgelegen hatten. Dies haben die Eheleute überzeugend vorgetragen, obwohl sie laut elektronischer Steuererklärung angegeben hatten, keine Papierbelege einzureichen. Darauf, dass das Finanzamt die Belege angesichts der vollelektronischen Veranlagung nicht inhaltlich geprüft hatte, kam es danach nicht mehr an.
Hätten die Eheleute keine Belege in Papierform eingereicht, wäre das Urteil höchstwahrscheinlich nicht zu ihren Gunsten ausgefallen. Auch wenn die Finanzverwaltung papierlose Steuerklärungen wünscht und sich die spä-tere Anforderung von Belegen vorbehält, ist es ratsam, die Belege zeitnah zur elektronisch übermittelten Steuererklärung einzureichen, aus Nachweisgründen am besten mit einem Begleitschreiben, in dem detailliert aufgelistet wird, welche Dokumente übersandt wurden.
Fraglich: Steuerermäßigung bei Übernahme von Pfle-gekosten für Angehörige in Dritthaushalt
Die Steuerermäßigung bei Inanspruchnahme haushalts-naher Dienstleistungen gemäß § 35a EStG von bis zu 4.000 € pro Jahr erstreckt sich nach Abs. 2 Satz 2 der Vorschrift u.a. auf Pflege- und Betreuungsleistungen. Nach Auffassung der Finanzverwaltung kann sie sowohl von dem Pflegebedürftigen selbst als auch von einer anderen Person, die für die Pflege- oder Betreuungsleistung auf-kommt, beansprucht werden, sofern die Leistungen in ihrem Haushalt oder dem des Pflegebedürftigen erbracht wurden.
Diese recht großzügige Auslegung des BMF hinsichtlich des Haushalts ist zwar praxisgerecht, vom FG Berlin-Brandenburg jedoch abgelehnt worden. Das FG musste über einen häufiger vorkommenden Fall entscheiden, in dem eine Seniorin in ihrem eigenen Haushalt lebte und ambulant gepflegt wurde, die Aufwendungen dafür aber angesichts einer geringen Rente von der rund 100 Kilo-
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meter entfernt lebenden Tochter getragen wurden. Nach-dem der vorrangige Abzug von außergewöhnlichen Belastungen nicht in Betracht kam, hatte die Tochter die Steuerermäßigung nach § 35a EStG beantragt. Diese wurde vom Finanzamt jedoch abgelehnt, weil Rechnungsempfänger nicht die Tochter, sondern die Mutter war.
Dagegen ist es laut FG nicht erforderlich, dass eine derartige Rechnung auf den Rechnungsempfänger ausgestellt wird. Vielmehr genügt es, wenn der Rechnung der Leistungserbringer und der Leistungsempfänger zu entneh-men sind; zudem müssen Leistungsempfänger und Zahlender nicht identisch sein. Das FG versagte die Steuerermäßigung jedoch, weil die Leistung nicht im Haushalt der Tochter, sondern in dem der Mutter erbracht worden war; begünstigt seien nur Leistungen im Haushalt der Steuer-pflichtigen, also der Tochter. Begründet wird dies letztlich mit der Gleichbehandlung aller haushaltsnahen Dienstleistungen, die sonst nur dann begünstigt sind, wenn sie im Haushalt des Steuerpflichtigen erbracht wurden. Angesichts der nicht eindeutigen gesetzlichen Regelung und der großen praktischen Bedeutung hat das FG die Revision zugelassen. Der Bundesfinanzhof (BFH) wird sich daher mir der Frage der Rechnungstellung und der des Haushalts auseinandersetzen müssen.
Nachtrag (1): Erneut Revision wegen aktiver Rechnungsabgrenzung bei geringer Bedeutung
Bereits in KB 193/19 wurde auf ein Urteil des FG Baden-Württemberg verwiesen, das bilanzierenden Steuerpflichtigen ein Wahlrecht bei der Bildung aktiver Rechnungsabgrenzungsposten bei Beträgen von geringer Bedeutung eingeräumt hatte. Seinerzeit war die aus Gründen der Rechtssicherheit begrüßenswerte Revision des Finanzamts als unzulässig zurückgewiesen worden. In einem weiteren Urteil zu dieser Frage hat das FG daran festgehalten, dass die Bildung eines aktiven Rechnungsabgren-zungsposten unterbleiben kann, wenn der Wert der einzelnen Position die Grenze für geringwertige Wirtschaftsgüter – von im Streitjahr 410 € – nicht überschreitet. Hiergegen wurde wiederum Revision eingelegt.
Nachtrag (2): Steuerfreie Veräußerung selbst genutzter Immobilien
Der Bundesfinanzhof (BFH) hat sich der in KB 193/19 dargestellten Auffassung des FG Baden-Württemberg angeschlossen, wonach die kurzzeitige Vermietung einer bis dahin selbst genutzten Eigentumswohnung im Veräußerungsjahr nicht dazu führt, dass der Veräußerungs-gewinn zu versteuern ist. Voraussetzung für die Steuer-freiheit ist allein die Nutzung zu eigenen Wohnzwecken über einen zusammenhängenden, sich über drei Kalenderjahre erstreckenden Zeitraum. Davon ist auszugehen, wenn eine Immobilie z.B. vom 31.12.2018 bis 1.1.2020 bewohnt wurde. Eine Vermietung und Veräußerung in 2020 ist dann unschädlich, die Veräußerung in 2021 würde dagegen zur Steuerpflicht führen, sofern der Zehnjahreszeitraum noch nicht abgelaufen ist.
